为规范公司鉴证业务执业行为，控制审计风险，提高审计质量，根据中国注册会计师审计准则的要求，结合公司实际情况，制订本操作规程，本规程规定了公司执业人员在执行审计业务时应采取的审计程序、步骤以及方法。

第一章 业务承接

（一）承接业务前应调查了解被审计单位的基本情况，包括业务性质、经营规模、组织结构、经营情况、经营风险、以前年度接受审计的情况、会计机构或组织、关联方及交易、行业政策法规和会计惯例等。

（二）承接业务前应评估专业胜任能力（包括执行审计的能力、独立性及保持职业谨慎的能力）。

（三）业务均应由公司统一承接，事先与委托单位签定业务约定书。审计业务约定书应按照《中国注册会计师审计准则第1111号——审计业务约定书》的相关规定拟定，由公司领导或被委托人代表本公司签字、加盖公章，并议定收费标准、约定委托目的、相关事项和报告份数等。

（四）注册会计师及其他人员不得以个人名义承接业务，均应以本公司名义接受委托。

（五）任务的分配和执行，应统一按审计计划办理。本公司实行项目经理负责制。

第二章审计计划

（一）项目经理应按《中国注册会计师审计准则第1201——计划审计工作》等相关准则的规定编制审计计划，审计计划总体审计策略和具体审计计划两个层次。总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制订具体审计计划。制订的审计计划应在风险导向审计的前提下充分考虑包括被审计单位的基本情况、审计目的、审计范围、审计策略、重要会计问题及重点审计领域、审计进度及时间预算、审计小组成员分工、审计重要性的确定、审计风险的初步评估、 对专家、内审人员及其他注册会计师工作的利用等内容。

（二）总体审计策略应经过主任会计师或副主任会计师审核和批准。

（三）了解被审计单位基本情况

1、取得、查阅被审计单位与审计相关的资料，如工商登记、章程、以前年度审计报告、财务报表、科目余额表、银行对账单、固定资产（存货）明细表、股东会（董事会）会议记录、税务申报资料和税务检查文书、重要合同协议、有关行业资料，公司执行的会计准则、制度，公司的会计政策等。

2、实地查看被审计单位的生产经营场所及设施。

3、询问内审人员和管理当局人员有关内部控制、行业情况、经营情况的重大变化等。

4、确定关联方及交易的存在。

（四）执行分析性复核程序，包括绝对额比较、财务比率分析、预算分析、趋势分析等。

1、计算并分析、评估被审计单位各会计期间或各会计要素之间的关系，以及与同行业的比较，确认异常或差异。

2、调查重大异常或差异，确定审计重点领域。

（五）评估重要性水平

１、判断重要性水平应结合审计经验、有关法规对财务会计的要求、经营规模和业务性质、内控与审计风险的初步评估结果、会计报表各项目的性质、金额及波动幅度。

２、确定重要性水平的基本原则。包括重要性水平的绝对值与企业规模大小相关；执行年报审计应谨慎判断重要性水平；如果企业存在可由管理当局自主决定处理的会计事项，应从严确定重要性水平；重要性水平与内部控制相关；对流动性较高的项目从严制定重要性水平。

３．确定报表层次重要性水平，可选用：净利润的5﹪－10﹪　（较小时用10％）、资产总额的0.5％－1％、净资产的1％、营业收入的0.5％－1％。

若资产负债表与利润表的重要性水平不同，应从两者之间选择较低的重要性。

４、将报表层次的重要性水平分配至资产负债表各科目，确定可容忍误差，对应的款项、存货可适当分配较高的重要性水平，对货币资金、固定资产等分配较低的重要性水平。

（六）审计计划可以根据审计情况的变化及时修改、补充。

第三章　内部控制检测与评估

（一）内部控制应实现的目标

１、保证交易授权。

２、保证交易事项的会计记录。

３、保证对资产和记录的接触处理均经过适当授权。

４、保证资产账与实际相符。

（二）关注固有限制

１、内控的设计运行受制于成本与效益的原则。

２、内控仅针对常规业务设计。

３、内控可能执行不当。

４、内控可能因勾结、串通无效。

５、内控可能因滥用职权或屈从外部压力无效。

６、内控可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。

（三）内控要素

    １、控制环境，包括诚信原则、经营理念、组织结构、董事会、授权和分配责任方法、管理控制方法、内审、人事政策和实务、外部影响。

２、会计系统应为每笔交易提供交易轨迹。

３、控制程序，包括交易授权、责任划分、凭证与记录控制、资产接触与记录使用、独立稽核。

（四）了解与记录内控

１、了解内控程序的办法。一般包括询问；查阅内控文件；检查内控生成的文件和记录；现实业务活动和内控运行情况；穿行测试等。

２、了解内控因素。

３、针对每个重要的账户余额或交易种类，在认定层次上初步评价内控风险：

若内控失效或难以评估或不拟进行实质性测试则评价为高水平风险。

若内控能防止或发现、纠正重大错、漏报，并且拟实质性测试则评价为非高水平风险。

（五）内控测试

１、若初步评价为高风险，在小范围内执行同步控制测试（即了解内控的同时取得内控是否有效的证据），追加控制测试进一步降低对控制风险的评估水平，小规模企业审计也可不进行内控测试，直接实施实质性测试。

２、若初步评价为非高水平风险，在较大范围内执行计划控制测试。

３、内控测试的程序有：检查交易和事项的凭证；询问并实地检查未留下审计轨迹的内控运行情况，重新执行相关内控程序。

４、内控测试应服从于最经济有效地实现审计目标的总体需要，合理确定测试范围。

５、同内部审计人员协调工作。

第四章  销售与收款循环审计

一、销售与收款循环涉及的资产负债表项目主要包括应收票据、应收账款、预收账款、应交税费；

所涉及的利润表项目主要包括主营业务收入、主营业务税金及附加、销售费用、其他业务利润等。

二、销货业务的内部控制和控制测试

1、适当的职责分离：企业应将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立。

2、正确的授权审批：在于防止企业财产因向虚构的或无力支付货款的顾客发货而蒙受损失；保证销货业务按照企业定价政策规定的价格开票收款；防止因审批人决策失误而造成严重损失。

3、充分的凭证和记录

4、凭证的预先编号

5、按月寄出对账单

6、内部核查程序

（1）检查销售发票的连续性并检查所附的佐证凭证。

（2）了解顾客的信用情况，确定是否符合企业的赊销政策。

（3）检查发运凭证的连续性，并将其与主营业务收入明细账核对。

（4）将登记入账的销货业务的原始凭证与会计科目表比较核对。

（5）检查开票员所保管的未开票发运凭证，确定是否包括所有应开票的发运凭证在内。

（6）从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总账。

三、销货交易的实质性测试

1、登记入账的销货业务是真实的

（1）针对未曾发货却已将销货业务登记入账这类错误的可能性，注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取若干分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证。

（2）针对销货业务重复入账这类错误的可能性，注册会计师可以通过检查企业的销货交易记录清单以确定是否存在重号、缺号。

（3）针对向虚构的顾客发货并作为销货业务登记入账这类错误发生的可能性，应检查主营业务收入明细账中与销货分录相应的销货单，以确定销货是否经过赊销批准手续和发货审批手续。

2、已发生的销货业务均已登记入账

选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未开票发货的一种有效程序。

3、登记入账的销货业务的估价准确

以主营业务收入明细账中的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收账款明细账和销售发票存根上进行比较核对。销售发票存根上所列的单价，通常还要与经过批准的商品价目表进行比较核对。

4、登记入账的销货业务分类恰当

5、销货业务的记录及时

一般要将所选取的提货单或其他发运凭证的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期做比较。

6、销货业务已正确记入明细账并正确汇总

四、收款业务的实质性测试

1、单位应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》等规定及时办理销售收款业务。

2、单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。

3、单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。

4、单位应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。

5、单位对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。

6、单位注销的坏账应当进行备查登记，作到账销案存。

7、单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。

8、单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。

五、主营业务收入审计

（一）、主营业务收入实质性测试程序

1、取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。

2、查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合会计准则或会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致。

3、选择运用以下分析性复核方法，做比较分析：

（1）将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；

（2）比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因。

（3）计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因。

（4）计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。

4、根据普通发票或增值税发票申报表，估算全年收入，与实际入账收入全额核对，并检查是否存在虚开发票或已销售但未开发票的情况。

5、获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，

6、抽取本期一定数量的销售发票，检查发票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致。

7、实施销售的截止测试。可以考虑三条审计路线实施营业收入的截止测试。一是以账簿记录为起点，从报表前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，防止多计收入。二是以销售发票为起点，从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，防止少计收入。三是以发运凭证为起点，从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否已记入恰当的会计期间，防止少计收入。

8、结合对决算日应收账款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售。

9、检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。

10、检查有无特殊的销售行为。

11、调查集团内部销售情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并会计报表时是否予以抵消。

12、调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占营业收入总额的比例。

13、检查主营业务收入在利润表上的披露是否恰当。

六、应收账款审计

（一）应收账款的实质性测试程序

1、核对应收账款：取得或编制应收账款明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。

2、分析应收账款账龄。

3、向债务人函证应收账款，证实应收账款账户余额的真实性、正确性，函证数量的多少、范围是由诸多原因决定的：应收账款在全部资产中的重要性、被审计单位内部控制的强弱、以前期间的函证结果、函证方式的选择等。

一般情况下，应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；非正常的项目。

4、请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额。

5、检查未函证应收账款。

6、检查坏账的确认和处理。

7、抽查有无不属于结算业务的债权。

8、检查应收账款是否已用于贴现。

9、分析应收账款明细账余额。

10、检查应收账款在资产负债表是否已恰当披露。

七、坏账准备的审计

（一）坏账准备的实质性测试程序

1、检查坏账准备的计提。

2、检查坏账损失。

3、检查长期挂账应收款项。

4、检查函证结果。

5、分析性复核。

6、确定坏账准备的披露是否恰当。

7、检查坏账准备在资产负债表是否已恰当披露。

八、应交税费审计

（一）应交税费的实质性测试程序

1、获取或编制应交税费明细表，复核其加计数是否正确，并核对其期末余额与报表数、总账数和明细合计数是否相符。

2、查阅被审计单位纳税鉴定或纳税通知以及征、免、减税的批准文件，了解被审计单位适用的税种、计税基础、税率，以及征、免、减税的范围与期限，确认其在被审计期间内的应纳税内容。

3、核对期末未交税费与税务机关的认定数是否一致 。

4、取得税务部门汇算清缴或其他确认文件、有关政府部门的专项检查报告、税务代理机构的专业报告、被审计单位纳税申报有关资料等，分析其有效性，并与上述明细表及账面情况进行核对。

5、检查应交增值税的计算是否正确：

（1）将“应交增值税明细表”与被审计单位增值税纳税报表进行核对，检查进项、销项的入账与申报期间是否一致，金额是否相符，增值税纳税申报表有无经税务机关认定。

（2）抽查一定期间的进项税抵扣汇总表，与应交增值税明细表相关数额合计数核对。

（3）复核存货销售，或将存货用于投资、无偿馈赠他人、分配给股东应计的销项税额是否正确计算，是否按规定进行会计处理。

（4）检查使用税率是否符合税法规定。

（5）根据已审定的主营业务收入、其他业务收入及税法规定视同销售应税行为的有关记录，复核销项税额。

（6）抽查本期已交增值税资料，确定已交款项的正确性。

6、检查应交营业税、房产税、城市维护建设税、土地增值税、教育费附加等税费的计算是否正确。

7、检查应交消费税的计算是否正确。

8、检查应交税费在资产负债表是否已恰当披露。

九、销售费用审计

销售费用的实质性测试程序：

1、获取或编制销售费用明细表，与报表数、总账数及明细账合计数核对相符，并检查其明细项目的设置是否符合规定的核算内容与范围。

2、检查销售费用各项目开支标准是否符合有关规定，开支内容是否与被审计单位的产品销售等活动有关，计算是否正确。

3、将本期销售费用与上期销售费用进行比较，并将本期各月的销售费用进行比较，如有重大波动和异常情况应查明原因，并作适当处理。

4、选择重要或异常的销售费用，检查其原始凭证是否合法，会计处理是否正确。

5、核对销售费用有关项目金额与累计折旧、应付职工薪酬、预提费用等项目相关金额的勾稽关系。

6、检查销售费用的结转是否正确、合规。

7、检查销售费用在利润表上是否已恰当披露。

第五章  购货与付款循环审计

购货与付款循环审计涉及的会计科目包括应付账款、预付账款、固定资产、累计折旧、工程物资、在建工程、固定资产清理、应付票据；

一、常用的内部控制测试

1、查验付款凭单后是否附有单据。

2、检查核准购货标记。

3、检查注销凭证的标记。

4、检查内部核查的标记。

5、检查定货单连续编号的完整性。

6、检查收货单连续编号的完整性。

7、检查卖方发票连续编号的完整性。

8、审批标准采购价格和折扣的标记。

二、常用的交易实质性测试

1、复核采购明细账、总账及应付账款明细账，注意是否有大额或不正常的金额。

2、检查卖方发票、验收单、订货单和请购单的合理性和真实性。

3、追查存货的采购至存货永续盘存记录。

4、检查取得的固定资产。

5、从验收单追查至采购明细账。

6、从卖方发票追查至采购明细账。

7、将采购明细账中记录的业务同卖方发票、验收单和其他证明文件比较。

8、复算包括折扣和运费在内的卖方发票书写的准确性。

9、比较会计科目表上的分类。

三、与付款业务相关的内部控制

1、单位应当按照规定办理采购付款业务。

2、对采购发票、结算凭证、验收证明等相关凭证的真实性、完整性、合法性及合规性进行严格审核。

3、单位应当建立预付账款和定金的授权批准制度，加强预付账款和定金的管理。

4、单位应当加强应付账款和应付票据的管理。

5、单位应当建立退货管理制度。

6、单位应当定期与供货商核对应付账款、应付票据、预付账款等往来款项。

四、应付账款审计

1、获取或编制应付账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。

2、根据被审计单位实际情况，选择以下方法对应付账款进行分析性复核：

（1）对本期期末应付账款余额与上期期末余额进行比较，分析其波动原因。

（2）分析长期挂账的应付账款，要求被审计单位作出解释，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润。

（3）计算应付账款对存货的比率、应付账款对流动负债的比率，并与以前期间对比分析。

（4）根据存货、主营业务收入和主营业务成本的增减变动幅度，判断应付账款增减变动的合理性。

3、函证应付账款

进行函证时，注册会计师应选择较大金额的债权人，以及那些在资产负债表日金额不大、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人，作为函证对象。

4、查找未入账的应付账款。

5、检查应付账款是否存在借方余额。

6、结合预付账款的明细余额，查明是否有在应付账款和预付账款两面同时挂账的项目；结合其他应付款的明细余额，查明有无不属于应付款的其他应付款。

7、检查应付账款长期挂账的原因，作出记录，注意其是否可能无须支付。

8、检查带有现金折扣的应付账款是否按发票上记载的全部应付金额入账，待实际获得现金折扣时再冲减财务费用。

9、被审计单位与债权人进行债务重组的，结合债务重组事项的专项审计，检查有关的会计处理是否正确。

10、关注是否存在应付关联方账款。

11、验明应付账款在资产负债表上的披露是否恰当。一般来说，“应付账款”项目应根据“应付账款”和“预付账款”科目所属明细科目的期末贷方余额的合计数填列。

五、固定资产审计

1、获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表。

2、根据被审计单位业务的性质选择以下方法对固定资产实施分析性复核测试程序：

（1）计算固定资产原值与本期产品产量的比率，并与以前期间比较，可发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账户上注销的问题。

（2）计算本期计提折旧额与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现本期折旧额计算上的错误。

（3）计算累计折旧与固定资产总成本上的比率，将此比率同上期比较，旨在发现累计折旧核算上的错误。

（4）比较本期各月之间、本期与以前各期之间的修理及维护费用，旨在发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的错误。

（5）比较本期与以前各期的固定资产增加和减少，判断差异产生的原因是否合理。

（6）分析固定资产的构成及其增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。

3、检查固定资产的增加

（1）对于外购固定资产，通过核对购货合同、发票、保险单、发运凭证等文件，抽查测试其计价是否正确，授权批准手续是否齐备，会计处理是否正确。如果是房屋，还应检查契税的会计处理是否正确。如果以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，还应检查是否按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的入账价值。

（2）对于在建工程转入的固定资产，应检查竣工决算、验收和移交报告是否正确，与在建工程相关的记录是否核对相符，借款费用资本化金额是否恰当；对已经在用或已经达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，检查其是否已经暂估入账，并按规定计提折旧，竣工决算完成后，是否及时调整。

（3）对于投资者投入的固定资产，是否有评估报告，交接手续是否齐全。

（4）对于更新改造增加的固定资产，是否真实，是否符合资本化条件。

（5）对于因债务人抵债而获得的固定资产，应检查产权过户手续是否齐全。

（6）以非货币性交易换入的固定资产。

（7）盘盈的固定资产。

4、检查固定资产的减少：包括出售、向其他单位投资转出、向债权人抵债转出、报废、毁损、盘亏等。

（1）检查减少固定资产的授权批准文件。

（2）检查因不同原因减少固定资产的会计处理是否符合有关规定，验证其数额计算的准确性。

（3）结合固定资产清理和待处理财产损益——待处理固定资产损益科目，抽查固定资产账面转销额是否正确。

（4）检查是否存在未作会计记录的固定资产减少业务。

5、检查固定资产后续支出的核算是否符合规定。

6、检查固定资产的所有权。

7、对购入的固定资产进行实地观察。

8、确定被审计单位估计的固定资产使用期限和残值是否合理。

9、检查固定资产的租赁。

10、检查固定资产的保险。

11、调查未使用或不需用的固定资产。

12、检查因清产核资、资产评估调整的固定资产。

13、检查固定资产的抵押、担保状况。

14、检查固定资产的购置情况。

15、检查有无与关联方之间的固定资产购售活动。

16、检查固定资产是否已在资产负债表上恰当披露。

六、累计折旧审计

1、获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。

2、检查被审计单位制定的折旧政策和方法是否符合《企业会计准则》或《企业会计制度》的规定，确定其所采用的折旧方法能否在固定资产使用年限内合理分摊其成本，前后期是否一致，预计使用寿命和预计净残值是否合理。

3、根据具体情况，选择以下方法对累计折旧进行分析性复核：（1）对折旧计提的总体合理性进行复核，是测试折旧正确与否的一个有效办法。

（2）计算本期计提折旧额占固定资产原值的比率，并与上期比较，分析本期折旧计提额的合理性和准确性。

（3）计算累计折旧占固定资产原值的比率，评估固定资产的老化率，并估计因闲置、报废等原因可能发生的固定资产损失，结合固定资产减值准备，分析其是否合理。

4、复核本期折旧费用的计提是否正确。

5、检查折旧费用的分配是否合理，与上期分配方法是否一致。

6、注意固定资产增减变动时，有关折旧的会计处理是否符合规定。

7、将“累计折旧”账户贷方的本期计提折旧额与相应的成本费用中的折旧费用明细账户的借方相比较，以查明所计提折旧金额是否已全部摊入本期产品成本或费用。

8、结合固定资产审计，检查其折旧的计提是否正确无误，并追查至固定资产登记卡。

9、对于因资产评估调整累计折旧的，取得有关资产评估报告，检查其会计处理是否正确。

10、检查累计折旧是否已在资产负债表上恰当披露。

七、在建工程审计

1、获取或编制在建工程明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。

2、检查本期在建工程的增加数。

3、检查本期在建工程的减少数。

4、检查在建工程项目期末余额的构成内容，并实地观察工程现场。

5、查询在建工程项目保险情况，复核保险范围和金额是否足够。

6、检查有无与关联方相关的工程建造或代开发业务。

7、结合银行借款等的检查，了解在建工程是否存在抵押、担保情况。

8、检查在建工程合同，以确定是否存在与资本性支出有关的财务承诺。

9、确定在建工程在资产负债表上的披露是否恰当。

八、固定资产清理审计

1、获取或编制固定资产清理明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。

2、检查固定资产清理的发生是否有正当理由，是否经有关技术部门鉴定，固定资产清理的发生和转销是否经授权批准，相应的会计处理是否正确；

（1）结合固定资产等账项的审计，检查固定资产、累计折旧等的账面转入额是否正确。

（2）检查固定资产清理收入和清理费用的发生是否真实、准确，清理结果的计算是否正确，与施工有关的，是否计入工程成本；属于筹建期间的，是否计入长期待摊费用；属于生产经营期间的，是否计入营业外收支；属于清算期间的，是否计入清算损益；属于出售职工住房的，是否计入营业外收支；因债务重组发生的，清理净收益是否计入资本公积，清理净损失是否计入营业外支出；因非货币性交易发生的，收到补价方确认的收益是否计入营业外收入。

3、检查固定资产清理是否长期挂账。

4、检查固定资产清理是否已在资产负债表上恰当披露。

第六章  生产循环审计

生产循环审计所涉及的会计科目包括存货、待摊费用、应付职工薪酬、预提费用等

一、存货成本审计

（一）直接材料成本的审计

直接材料成本的审计一般应从审阅材料和生产成本明细账入手，抽查有关的费用凭证，验证企业产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用分配是否真实、合理。其主要内容包括：

1、抽查产品成本计算单，检查直接材料成本的计算是否正确，材料费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否与材料费用分配汇总表中该产品分摊的直接材料费用相符。

2、检查直接材料耗用数量的真实性，有无将非生产用材料计入直接材料费用。

3、分析比较同一产品前后各个年度的直接材料成本，如有重大波动应查明原因。

4、抽查材料发出及领用的原始凭证，检查领料单的签发是否经过授权，材料发出汇总表是否经过恰当的人员复核，材料单位成本计价方法是否恰当，是否正确及时入账。

5、对采用定额成本或标准成本的企业，应检查直接材料成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明直接材料的定额成本、标准成本在年度内有无重大变更。

（二）直接人工成本的审计

1、抽查产品成本计算单，检查直接人工成本的计算是否正确，人工费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否与人工费用分配汇总表中该产品分摊的直接人工费用相符。

2、将本年度直接人工成本与前期进行比较，查明其异常波动的原因。

3、分析比较本年度各个月份的人工费用发生额，如有异常波动，应查明原因。

4、结合应付职工薪酬的检查，抽查人工费用会计记录及会计处理是否正确。

5、对采用标准成本法的企业，应抽查直接人工成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明直接人工的标准成本在年度内有无重大变更。

检查存货是否已在资产负债表上恰当披露。

（三）制造费用的审计

1、获取或编制制造费用汇总表，并与明细账、总账核对相符，抽查制造费用中的重大数额项目及特殊项目是否合理。

2、审阅制造费用明细账，检查其核算内容及范围是否正确，并应注意是否存在异常会计事项，如有，则应追查至记账凭证及原始凭证，重点查明企业有无将不应列入成本费用的支出（如投资支出、被没收的财物、支付的罚款、违约金、技术改造支出等）计入制造费用。

3、必要时，对制造费用实施截止测试，即检查资产负债表日前后若干天的制造费用明细账及其凭证，确定有无跨期入账的情况。

4、检查制造费用的分配是否合理。

5、对于采用标准成本法的企业，应抽查标准制造费用的确定是否合理，计入成本计算单的数额是否正确，制造费用的计算、分配与会计处理是否正确，并查明标准制造费用在本年度内有无重大变动。

（四）主营业务成本的审计

1、获取或编制主营业务成本明细表，与明细账和总账核对相符。

2、编制生产成本及销售成本倒轧表，与总账核对相符。

3、分析比较本年度与上年度主营业务成本总额，以及本年度各月份的主营业务成本金额，如有重大波动和异常情况，应查明原因。

4、结合生产成本的审计，抽查销售成本结转数额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。

5、检查主营业务成本账户中重大调整事项（如销售退回等）是否有其充分理由。

6、确定主营业务成本在利润表中是否已恰当披露。

二 、分析性复核

（一）简单比较法

1、比较前后各期及本年度各个月份存货余额及其构成，以确定期末存货余额及其构成的总体合理性。

2、比较前后各期待摊费用、预提费用，以评价其总体合理性。

3、对每月存货成本差异率进行比较，以确定是否存在调节成本的现象。

4、比较前后各期及本年度内各个月份生产成本总额及单位生产成本，以确定本期生产成本的总体合理性。

5、比较前后各期及本年度内各个月份制造费用总额及其构成，以评价制造费用及其构成的总体合理性。

6、比较前后各期及本年度内各个月份工资费用的发生额，以确定工资费用的合理性。

7、比较前后各期及本年度内各个月份主营业务成本总额及单位销售成本，以确定主营业务成本的总体合理性。

8、比较前后各期及本年度内各个月份直接材料成本，以评价直接材料成本的总体合理性。

9、将与关联企业发生存货交易的频率、规模、价格和账款结算条件，与非关联企业对比，判断被审计单位是否利用与关联企业的存货交易虚构业务交易、调节利润。

（二）比率分析法

1、存货周转率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：

（1）有意或无意地减少了存货储备。

（2）存货管理或控制程序发生变动。

（3）存货成本项目发生变动。

（4）存货核算方法发生变动。

（5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动。

（6）销售额发生大幅度变动。

2、毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：

（1）销售价格发生变动。

（2）销售产品总体结构发生变动。

（3）单位产品成本发生变动。

（4）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。

三、存货的监盘

（一）制定存货监盘计划应实施的工作

1、了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。

2、了解会计系统及其他相关的内部控制。

3、评估与存货相关的固有风险、控制风险和检查风险及重要性水平。

4、查阅以前年度的存货监盘工作底稿。

5、考虑实地查看存货的存放场所，特别是金额较大的或性质特殊的存货。

6、考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作。

7、复核或与管理当局讨论其存货盘点计划。

（二）存货监盘程序

1、观察程序

 观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标签，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。

对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料、确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。

2、抽查程序

将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。

抽查的范围通常包括所有盘点工作小组的盘点内容以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。在抽查时，注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；注册会计师还应当从存货实物中追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。

3、需要特别关注的情况

注册会计师应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点，特别关注存货的状况，应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。

在存货监盘过程中，注册会计师应当获取存货验收入库、装运出库以及内部转移截止等信息，以便将来追查至被审计单位的会计记录。

4、存货监盘结束时的工作

注册会计师应当根据自己在存货监盘过程中获取的信息对被审计单位最终的盘点结果汇总记录进行复核，并评估其是否正确的反映了实际盘点结果。

如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已做正确的记录。

（三）特殊情况的处理：

如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施监盘，实施的替代审计程序主要包括：

（1）检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料。

（2）检查资产负债表日后发生的销货交易凭证。

（3）向客户或供应商函证。

四、存货计价审计和截止测试

（一）、存货计价审计

1、样本的选择

计价审计的样本，应从存货的数量已经盘点、单价和金额已经记入存货汇总表的结存存货中选择。选择样本时应着重选择结存余额较大且价格变化比较频繁的项目，同时考虑所选样本的代表性。抽样方法一般采用分层抽样法，抽样规模应足以推断总体的情况。

2、计价方法的确认

3、计价审计

按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价审计，审计时，应排除企业已有计算程序和结果的影响，进行独立审计。待审计结果出来后，应与企业账面记录对比，编制对比分析表，形成分析差异的原因。如果差异过大，应扩大范围继续审计，并根据审计结果作出审计调整。

（二）存货截止测试

存货截止审计的主要方法是抽查存货盘点日期前后的购货发票与验收报告（或入库单），档案中的每张发票均附有验收报告（或入库单）。 

存货截止审计的另一种方法是审阅验收部门的业务记录，凡是接近年底购入的货物，必须查明其相对应的购货发票是否在同期入账，对于未收到购货发票的入库存货，是否将入库单分开存放并暂估入账。

在确定截止审计样本时，一般以截止日为界限，分别向前倒推或向后顺推若干日，按顺序选取较大金额购货业务的发票或验收报告作审计样本。

第七章  筹资与投资循环审计

筹资与投资循环审计所涉及的资产负债表科目包括短期投资、应收股利、应收利息、其他应收款、应收补贴款、长期股权投资、长期债权投资、无形资产、长期待摊费用、短期借款、应付股利、其他应付款、预计负债、长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款、递延所得税资产、递延所得税负债、实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润

所涉及的利润表科目包括管理费用、财务费用、投资收益、补贴收入、营业外收入、营业外支出、所得税等。

一、筹资的内部控制测试

1、索取借款或发行股票的授权批准文件，检查权限是否恰当，手续是否齐全。

2、观察并描述筹资业务的职责分工，了解债券持有人明细资料的保管制度，检查被审计单位是否与总账或外部机构核对。

3、抽查筹资业务的会计记录，从明细账抽取部分会计记录，按原始凭证到明细账、总账的顺序核对有关数据和情况，判断其会计处理过程是否合规完整。

二、投资的内部控制测试

1、了解内部控制。

2、进行简易抽查。

3、审阅内部盘核报告。

4、分析企业投资业务管理报告。

5、评价投资内部控制。

三、短期借款的实质性测试

1、获取或编制短期借款明细表。

2、函证短期借款的实有数。

3、检查短期借款的增加。

4、检查短期借款的减少。

5、检查有无到期未偿还的短期借款。

6、复核短期借款的利息。

7、检查短期借款在资产负债表上的反映是否恰当，对于因抵押而取得的短期借款，应在资产负债表附注中揭示。

四、长期借款的实质性测试

1、获取或编制长期借款明细表，复核其加计数是否正确，并与明细账和总账核对相符。

2、了解金融机构对被审计单位的授信情况以及被审计单位的信用等级评估情况，了解被审计单位获得短期借款和长期借款的抵押和担保情况，评估被审计单位的信誉和融资能力。

3、对年度内增加的长期借款，应检查借款合同和授权批准，并与相关会计记录相核对。

4、检查长期借款的使用是否符合借款合同的规定，重点检查长期借款使用的合理性。

5、向银行或其他债权人函证重大的长期借款。

6、对年度内减少的长期借款，应检查相关的记录和原始凭证，核实还款数额。

7、检查年末有无到期未偿还的借款，逾期借款是否办理了延期手续，判断被审计单位的资信程度和偿债能力。

8、检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债。

9、计算短期借款、长期借款在各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与财务费用的相关记录核对，判断被审计单位是否高估或低估利息支出，必要时进行适当调整。

10、检查借款费用的会计处理是否正确。

11、检查企业抵押长期借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和实际状况是否与抵押契约中的规定相一致。

12、检查企业重大的资产租赁合同，判断被审计单位是否存在资产负债表外融资的现象。

13、检查长期借款在资产负债表上的反映是否恰当。

五、实收资本的实质性测试

1、索取被审计单位合同、章程、营业执照及有关董事会会议记录。

2、索取或编制实收资本明细表。

3、检查出资期限和出资方式、出资额。

4、检查投入资本的真实存在。

5、检查实收资本的增减变动。

6、检查实收资本是否已在资产负债表上恰当披露。

六、投资的实质性测试

1、获取或编制投资明细表。

2、进行分析性复核：

计算短期股票投资、长期股权投资、期货等高风险投资所占的比例，分析短期投资和长期投资的安全性。

计算投资收益占利润总额的比例，分析被审计单位在多大程度上依赖投资收益，判断被审计单位盈利能力的稳定性。

3、实地盘点投资资产并检查账实是否相符。

4、检查投资的入账价值。

5、检查投资收益。

6、检查长期投资业务是否符合国家的限制性规定。

7、检查长期投资的核算方法。

8、检查长期投资与短期投资在分类上相互划转的会计处理是否正确。

9、检查短期投资跌价准备和长期投资减值准备的计提及会计处理是否正确。

10、检查本期发生的重大股权变动，分析是否存在不等价交换，是否通过不等价股权转让调节利润，是否以取得股权后发生的净损益为基础，应特别注意股权转让协议是否存在倒签日期的现象，股权转让涉及的款项是否已经支付或收取。

11、确定投资是否已在资产负债表上恰当披露。

七、管理费用的审计

1、取得或编制管理费用明细表，复核加计正确，与报表数、总账数及明细账数合计数核对是否相符。

2、检查其明细项目的设置是否符合规定的核算内容与范围。

3、将本期、上期管理费用各明细项目作比较分析，必要时比较本期各月份管理费用，对有重大波动和异常情况的项目应查明原因，必要时做适当处理。

4、选择管理费用中数额较大，以及本期与上期相比变化异常的项目追查至原始凭证。

5、审阅下期期初的管理费用明细账，检查管理费用各明细项目有无跨期入账的现象，对于重大跨期项目，应作必要调整。

6、检查管理费用在利润表上的披露是否恰当。

第八章  货币资金与特殊项目审计

一、现金内部控制的测试

（一）良好的现金内部控制应该达到以下几点：

1、现金收支与记账的岗位分离。

2、现金收入、支出要有合理、合法的凭据。

3、全部收入及时准确入账，并且支出要有核准手续。

4、控制现金坐支，当日收入现金应及时送存银行。

5、按月盘点现金，以做到账实相符。

6、加强对现金收支业务的内部审计。

（二）现金内部控制的了解与评价

1、了解现金内部控制。

2、抽取并检查收款凭证。

3、抽取并检查付款凭证。

4、抽取一定期间的现金日记账与总账核对。

5、检查外币现金的折算方法是否符合有关规定，是否与上年度一致。

6、评价现金的内部控制。

二、现金的实质性测试

现金的实质性测试程序一般包括：

1、核对现金日记账与总账的余额是否相符。

2、盘点库存现金：必须有出纳和被审计单位会计主管人员参加，并由注册会计师监盘。时间最好选择在上午上班前或下午下班时进行。

3、抽查大额现金收支。

应抽查大额现金收支的原始凭证内容是否完整，有无授权批准，并核对相应账户的进账情况。

4、检查现金收支的正确截止。

5、检查外币现金、银行存款的折算是否正确。

6、检查现金是否在资产负债表上恰当披露。

三、银行存款内部控制的测试

（一）良好的银行存款的内部控制应达到以下几点：

1、银行存款收支与记账的岗位分离。

2、银行收入、支出要有合理、合法的凭据。

3、全部收入及时准确入账，并且支出要有核准手续。

4、按月编制银行存款余额调节表，以做到账实相符。

5、加强对银行存款收支业务的内部审计。

（二）银行存款内部控制的了解与评价

1、了解银行存款内部控制。

2、抽取并检查收款凭证。

3、抽取并检查付款凭证。

4、抽取一定期间的银行存款日记账与总账核对。

5、抽取一定期间银行存款余额调节表，查验其是否按月编制并经复核。

6、检查外币银行存款的折算方法是否符合有关规定，是否与上年度一致。

7、评价银行存款的内部控制。

四、银行存款的实质性测试

1、银行存款日记账与总账的余额是否相符。

2、分析性复核程序。

3、取得并检查银行存款余额调节表，应检查调节表中未达账项的真实性，以及资产负债表日后的进账情况。

4、函证银行存款余额，函证还可用于发现企业未登记的银行借款。

5、检查一年以上定期存款或限定用途存款。

6、抽查大额现金和银行存款的收支。

7、检查银行存款收支的正确截止。

8、检查外币银行存款的折算是否正确。

9、检查银行存款是否在资产负债表上恰当披露。

五、特殊项目的审计

业务项目具有内容特殊、性质敏感、金额较大、情况复杂等特点，在审计中通常是由专业理论知识比较扎实、执业经验比较丰富的注册会计师专门实施，并且单独编制相应的审计工作底稿。

（一）期初余额审计

期初余额是指首次接受委托时，所审计会计期间期初已存在的余额。

注册会计师应充分考虑期初余额对所审计会计报表的影响，着眼于以下三个方面：一是上期结转至本期的金额；二是上期所采用的会计政策；三是上期期末已存在的或有事项及承诺。并对期初余额实施适当的审计程序：

1、分析被审计单位所选用的会计政策是否恰当，是否一贯运用。

2、分析上期期末余额是否已正确结转至本期，或者已恰当地重新表述，上期审计调整分录是否已正确入账。

3、了解上期会计报表是否经过其他会计师事务所审计。

4、了解前任注册会计师是否对上期会计报表出具了非标准审计报告。

5、如实施上述审计程序仍不能获取充分、适当的审计证据，或前期会计报表未经审计，应对期初余额实施以下审计程序：

（1）询问被审计单位管理当局。诸如对本期经营有重要影响的事项、政府新颁布的影响行业发展的法规以及其他重要事项。

（2） 审阅上期会计记录及相关资料。

（3）应特别关注其合法性和公允性。通过对本期会计报表实施的审计程序进行证实。

（4）补充实施适当的实质性测试审计程序。如：审阅被审计单位上期存货盘点记录及文件，测试期初存货项目的价值量，以及运用毛利百分比法分析比较。

6、初次接受国有企业委托，如前期会计报表未经审计，应尽可能获取其管辖财政机关对该会计报表的批复。

7、结合上述审计结果，形成对期初余额的审计结论，并确定其对本期审计意见类型的影响。

（1）如期初余额对本期会计报表存在重大影响，但无法对其获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当对本期会计报表发表保留意见或无法表示意见。

（2）如期初余额存在严重影响本期会计报表的错报或漏报，注册会计师应当提请被审计单位进行调整。如被审计单位不接受建议，注册会计师应当对本期会计报表发表保留意见或否定意见。

（3）如前任注册会计师出具了非标准审计报告，注册会计师应当考虑相关事项对本期会计报表的影响。如其影响尚未消除，注册会计师仍应在审计报告中进行适当反映。

（二）会计政策变更、会计估计变更和会计差错更正的审计

1、获取被审计单位提供的会计政策、会计估计说明，与前期采用的会计政策和会计估计进行比较，以识别会计政策、会计估计的变更。

2、查阅法规或会计准则等行政法规、规章以及被审计单位董事会、股东大会、管理当局有关会议记录，判断会计政策变更的合法性和合理性。

3、向被审计单位管理当局了解其会计估计的程序、方法和相关内部控制。

4、获取被审计单位提供的有关会计估计的说明，并复核和测试被审计单位作出估计的过程。

5、利用独立估计与被审计单位作出的会计估计进行比较。

6、复核能够证实会计估计的资产负债表日后事项。

7、获取并检查与会计估计变更和会计差错更正相关的资料，判断会计估计变更和会计差错更正的合理性。

8、检查与会计政策、会计估计变更和会计差错更正相关的会计记录，确定其会计处理是否正确。

9、关注企业有无滥用会计政策、会计估计及其变更，若有，应当提请其作为重大会计差错予以调整。

10、验明会计政策、会计估计变更和会计差错更正的披露是否恰当。

（三）关联方及其交易的审计

注册会计师应当实施专门审计程序以识别关联方，识别有关交易是否为关联方交易，并在此基础上检查关联方交易，确定关联方交易是否已作适当的记录和披露。程序包括：

1. 获取、复核被审计单位提供的关联方清单，并实施以下审计程序，以识别关联方，确定关联方关系的性质。

2. 实施专门审计程序，以识别关联方交易。

3. 向负责审计被审计单位组成部分的其他注册会计师提供已知关联方清单。

4. 实施必要的审计程序，以确定关联方交易是否已作适当记录。

5.必要时，追加审计程序，检查重大关联方交易。

6.审核关联方交易价格的合理性，关注对财务状况和经营成果产生重大影响的关联方交易价格，是否与交易对象的账面价值或其市场通行价格存在较大差异。

7.检查关联方及其交易的披露是否恰当。

（四）持续经营假设的审计

持续经营假设的审计目标：

1. 确定被审计单位的持续经营假设是否合理。

2. 根据被审计单位的持续经营假设的情况，确定会计报表项目的分类及计价基础是否须作调整。

还要考虑：

1、充分关注被审计单位在财务、经营等方面存在的可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。

2、当被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况时，注册会计师应当提请管理当局对持续经营能力作出书面评价。

3、实施审计程序,判断管理当局拟采取的改善措施是否可行。

第九章   终结审计

注册会计师在按业务循环完成各会计报表项目的审计测试和一些特殊项目的审计工作后，应汇总审计工作结果。编制审计差异调整表和试算平衡表，获取管理当局声明书和律师声明书，执行分析性复核程序，撰写审计总结以及完成审计工作底稿的二级复核等。

一、编制审计差异调整表和试算平衡表

对审计项目组成员在审计中发现的审计差异内容，审计项目经理应根据审计重要性原则予以初步确定并汇总，并建议被审计单位进行调整，使经审计的会计报表所载信息能够真实反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。

（一）编制审计差异调整表

审计差异内容按是否需要调整账户记录可分为核算误差和重分类误差。核算误差分为建议调整的不符事项和不建议调整的不符事项。考虑核算误差的金额和性质两个因素：

1. 对于单笔核算误差超过所涉及的会计报表项目（或账项）层次重要性水平的应视为建议调整的不符事项。

2. 对于单笔核算误差低于所涉及会计报表项目层次重要性水平，但性质重要的，比如涉及到的舞弊与违法行为的核算误差、影响收益趋势的核算误差、股本项目等不期望出现的核算误差，应视为建议调整的不符事项。

3. 对于单笔的核算误差低于所涉及会计报表项目层次重要性水平，并且性质不重要的，一般应视为未调整不符事项；但当若干笔同类型未调整不符事项汇总数超过会计报表项目层次重要性水平时，应从中选取几笔转为建议调整的不符事项，过入调整分录汇总表，使未调整不符事项汇总金额降至重要性水平之下。以书面方式及时征求被审计单位对需要调整会计报表事项的意见。若被审计单位予以采纳，应取得被审计单位同意调整的书面确认；若被审计单位不予以采纳，应分析原因，并根据未调整不符事项的性质和重要程度，确定是否在审计报告中予以反映，以及如何反映。

（二）编制试算平衡表

注意核对相应的勾稽关系。

二、获取管理当局声明书

出具审计报告前，应向被审计单位管理当局索取声明书，以明确会计责任与审计责任。

三、获取律师声明书

在对被审计单位期后事项和或有事项等进行审计时，注册会计师要向被审计单位的法律顾问和律师进行函证，以获取其对资产负债表日业已存在的，以及资产负债表日至他们复函日这一时期内存在的期后事项和或有事项等的确认证据。

四、执行分析性复核程序

在对会计报表整体实施分析性复核程序时，可以运用比率法及其他比较技术。复核程序应由审计项目经理来执行，分析性复核程序的对象应集中在注册会计师认定的重要审计领域和考虑了所有建议调整的不符事项和重分类误差后的会计报表方面。比较的一方是被审计单位的资料，比较的另一方则是预期的被审计单位的结果，可获得的行业资料，或者产量、销量和员工人数等相关的一些非财务资料。

五、撰写审计总结

在完成审计实质性测试后，审计项目经理应当对审计计划工作底稿进行全面复核，并在此基础上撰写审计总结，概括的说明审计计划执行情况及审计目标是否实现。

（一）审计总结一般应包括的内容

1. 公司简介

2. 审计概况

3. 审计中发现的主要问题和建议的重要调整事项。

4. 审计结论，说明拟出具的审计报告的意见类型及对被审计单位经营管理的评价与建议。

六、完成审计工作底稿的二级复核

二级复核即是对审计项目经理复核的再监督，也是对重要审计项目的重点把关。其主要内容包括：

1.复查计划确定的重要审计程序是否适当，是否得以较好的实施，是否实现了审计目标；

2.复查重点审计项目的审计证据是否充分、适当；

3.复查审计范围是否充分；

4.复查对建议调整的不符事项和未调整不符事项的处理是否恰当；

5.复核审计工作底稿中重要的勾稽关系是否正确；

6.检查审计工作中发现的问题及其对会计报表和审计报告的影响，审计项目组对这些问题的处理是否恰当；

7. 复核已审会计报表总体上是否合理、可信。

七、评价审计结果

（一）对重要性和审计风险进行最终的评价

按会计报表项目确定可能的审计差异即可能错报金额，由三部分组成：

1、通过交易和会计报表项目的实质性测试所确认的未更正错报，即“已知错报”。这部分“已知错报”既包含注册会计师考虑报表项目层次重要性水平而未建议被审计单位予以调整的未调整不符事项。

2、通过运用审计抽样技术所估计的未更正预计错报。

3、通过运用分析性复核程序发现和运用其他审计程序所量化的其他估计错报。

确定各会计报表项目可能的错报金额的汇总数对会计报表层次重要性水平和其他与这些错报有关的会计报表总额的影响程度。

1、这里的会计报表层次的重要性水平是指审计计划阶段确定的重要性水平，如果该重要性水平在审计过程中已作过修正，则当然应按修正后的会计报表层次重要性水平比较。

2、这里的可能错报总额一般是指各会计报表项目可能的错报金额的汇总数，但也可能包括上一期间的任何未更正可能错报对本期会计报表的影响。

3、如果认为审计风险不能接受，那么他应追加实施额外的实质性测试或者说服被审计单位作必要的调整，以使重大错报的风险被降低到一个可接受的水平。

（二）对已审计会计报表进行技术性复核

可以通过填列和复核会计报表检查清单的方式来进行。该检查清单由负责全面复核审计工作底稿的项目经理来填列完成，完成后的检查清单应由负责该审计项目的经理和主任会计师再加以复核。

（三）对被审计单位已审计会计报表形成审计意见并草拟审计报告

审计项目经理应汇总所有成员的审计结果，加以汇总和评价，综合考虑在审计过程中所收集到的全部证据。先由审计项目经理进行初步确定，然后再逐级交给部门经理和主任会计师复核。

在对审计意见形成最后决定之前，与被审计单位召开沟通会。

对需要被审计单位作出的改变达成协议。如达成了协议，即可签发标准审计报告，否则，注册会计师则可能不得不发表其他类型的审计意见。

（四）对审计工作底稿进行最终复核

最终的复核是在完成审计工作、签发审计报告前所进行的复核。由主任会计师承担，是对整套审计工作底稿进行的原则性复核。

主要复核：

1、所采用审计程序的恰当性。

2、所编制审计工作底稿的充分性。

3、审计过程中是否存在重大遗漏。

4、审计工作是否符合会计师事务所的质量要求。

5、对一些特殊行业或特别重要、审计风险较大的被审计单位，应由一位完全独立的、并不直接负责这一审计项目的其他主任会计师对会计报表进行独立复核。审计项目组必须能以所收集的审计证据来证明他们根据具体的审计项目环境和审计证据得出的审计结论和审计意见是适当的。

八、与客户沟通

在完成审计工作时，沟通的主要事项包括：

1、有关会计报表的分歧。

2、重大审计调整事项。

3、会计信息披露中，存在的可能导致修改审计报告的重大问题。即或有事项、期后事项、关联方交易、持续经营等方面的披露及各期会计政策或会计方法变更的披露中存在的对审计报告有影响的问题。

4、被审计单位面临的可能危及其持续经营能力等的重大风险。

5、审计意见的类型及审计报告的措辞。

6、注册会计师拟提出的关于内部控制方面的建议。

7、与已审计会计报表一同披露的其他信息的沟通。

第十章   审计报告

一、审计报告的类型

（一）如果认为会计报表同时符合下列情形时，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告：

1、会计报表符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，在所有重大方面反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；

2、注册会计师已经按照执业准则计划和实施了审计工作，在审计工作中未受到限制；

3、不存在应当调整和披露而被审计单位未予调整和披露的重要事项。

（二）如果认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在下列情形之一时，注册会计师应当出具保留意见的审计报告。

1、会计政策的选用、会计估计的作出或会计报表的披露不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；

2、因审计范围受到限制，无法获取充分的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告；

（三）如果认为会计报表不符和国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，未能从整体上公允的反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。

（四）如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至无法对会计报表发表意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。

（五）当出具保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当在意见段之前增加说明段，清楚地说明导致所发表意见或无法表示意见的所有原因，并在可能的情况下，指出其对会计报表的影响程度。

（六）当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。

当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项且不影响已发表的意见时，注册会计师应当考虑在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。

注册会计师应当在强调事项段中指明，该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注，并不影响已发表意见。

（七）注册会计师明知应当出具保留意见或否定意见的报告时，不应已无保留意见或无法表示意见的审计报告代替。

二、审计报告的编制

（一）编制审计报告的步骤

审计报告一般由审计项目负责人编制，需经过以下几个步骤：

1、整理和分析审计工作底稿

2、被审计单位会计报表的调整

3、确定审计意见类型

4、编制和出具审计报告

（二）编制和使用审计报告的要求

1、内容要全面完整

2、责任界限要分明

3、审计证据要充分适当

4、审计报告的使用要恰当

三、特殊目的的审计报告

特殊目的的审计报告是指注册会计师审计下列会计报表或其他会计信息所出具的审计报告：

1、按照特殊编制基础编制的会计报表。

2、会计报表的组成部分包括会计报表特定项目、特定账户或特定账户的特定内容。

3、法规、合同所涉及的财务会计规定的遵循情况

4、简要会计报表

 注册会计师执行特殊目的审计业务，应当了解审计报告的用途及可能的使用者，并在审计报告意见段后说明审计报告的目的，以及在分发和使用上的限制。

四、审计报告签名盖章

（一）审计报告应当由主任会计师或其授权的副主任会计师和一名负责该项目的注册会计师签名盖章。

（二）审计报告应当经会计师事务所盖章方为有效。

第十一章  审计使用的工作底稿

一、综合类工作底稿

业务报告审批表、审计报告、审计业务约定书、审计计划、被审计单位基本情况表、客户管理部门声明书、会计政策调查、未审计会计报表、会计报表核对表、分析性测试表、审计差异调整表、试算平衡表、审计小结。

二、业务类工作底稿

流动资产、长期投资、固定资产、无形资产及其他资产、递延资产、流动负债、长期负债、所有者权益、损益类等科目抽查表、审定表、其他重要事项。

三、备查类工作底稿

营业执照、被审计单位成立合同、协议、章程、纳税鉴定文件、重要会议纪要或摘要、前期审计、验资、评估等报告（副本）、其他。